摘 要:开征遗产税已探讨了很长时间,但到目前为止尚未运作,说明开征遗产税仍存在一定的障碍,文章就开征遗产税需要解决的问题、建议及遗产税制的内容设计等方面进行了探讨。
关键词:遗产税价格评估免征额
我国在1994年的税制改革中,遗产税作为拟开征的税种被提了出来。同时,规定以被继承人死亡时的遗产总额为征税对象,并规定10万元的免征额,实行超额累进税率计税,其收入归地方财政。开征遗产税的目的是要“调剂过高收入,规范收入分配,使收入差距趋向合理,防止两极分化”。但到目前为止,有关遗产税的制度仍尚未出台,说明开征遗产税的时机还尚未成熟,还存在一定障碍。本文就开征遗产税需解决的若干问题、遗产税制的主要内容设计等方面进行探讨。
一、开征遗产税需要解决的若干问题
1.有关法律制度的完善问题。世界上开征遗产税的国家,大都拥有配套的法律、法规以保证遗产税的功效。我国除了需要判定符合中国国情的遗产税法之外,还应修改现行的相关法律、法规,加快相关方面的立法,为遗产税的征收创造良好的法律环境。遗产税是基于纳税人对财产的继承人和所有权开征的,首先需要的就是对公民个人财产的明确界定,这要建立在对个人财产所有权的有力保护之上。而在我国,尽管经修改后的《宪法》中规定:“在法律规定范围内的个体经济、私营经济等非公有制经济,是社会主义市场经济的重要组成部分。”但是,公民私人财产所有权的保护仍然缺乏完善的具体制度,仅仅是在“民法通则”中有“公民个人合法财产受法律保护”的原则性规定。这样,为了给自己的财产找到更有利的保障,有些人就借用公有制作为个人财产的保护伞,将个体私营企业挂靠国有或集体,使公私财产不明、权利交错的现象还在一定程度上存在。专利权、著作权、专有技术等知识产权,由于其无形性及发展速度之迅速,更难以明晰所有权归属,而在知识经济时代知识产权又是个人财产的重要组成部分,具有相当的价值,对遗产收入亦意义重大。“继承法”与遗产税也有着密切的联系。而我国“继承法”是1985年实施的,囿于当时的历史条件,存在某些不足之处,其有关条款的规定已不适应现代社会的发展。
2.相关配套制度尚未健全的问题。遗产税的顺利开征,很关键的是解决征管难的问题,这需要许多相关制度的配合。在过去的计划经济体制下,公民私人拥有的资本性财产少,受其影响,至今我国个人财产的管理与价值评估制度都不够完善。因此,在我们考虑开征遗产税的同时,须着手健全个人财产评估制度、个人财产申报登记制度和金融实名制。
(1)个人财产评估制度。目前,具有资产评估资格的注册会计师和资产评估师的数量还无法满足要求,且缺乏有关个人资产评估的法律、法规及行为规范,在财产的估价上又难做到公正、公平、客观。
(2)个人财产申报与登记制度。我国正处于经济转型时期,还未拥有全面的制约监督机制,不可避免地存在灰色收入,而且个人的有价证券可随时兑付与转让,珠宝、金银首饰等物小但值高的财产更难掌握。所以我国个人财产的隐蔽性又加大了遗产税的征收难度。
(3)金融实名制。金融实名制是我国金融体制的一大改革,不仅仅是存款应“一人一名,名证相符”,而且凡涉及公民个人所有的金融资产,包括保险单、记名债券、股票等,都必须依据公民个人的真实姓名与身份持有,具有保护储户利益,防止金融犯罪,减少腐败,规范并搞活金融体系等重要作用。我国的房产、汽车登记、股票登记和银行存款均已实行了实名制,这无疑给遗产税带来了福音,个人财产申报登记制度能得以有效实行,高收入者将不能用化名隐匿大部分财产,在一定程度上—612—堵住了偷税漏税的一大漏洞;遗产数额也将更容易统计,保证遗产税的实收税额。但现行个人认购的政府债券、公司债券等还不能完全转为实名制,无法实现隐形收入的显形化。而事实上,实现个人隐形收入显形化是遗产税能否有效发挥作用的关键。
3.思想与传统仍存在障碍的问题。在中国,人们省吃俭用,积攒一生,只为给子女留下一些财产,这种观念是根深蒂固的。况且,我国素有“遗产不纳税”的传统,在我国开征遗产税,对于人们观念上的冲击将是巨大的。要克服人们思想传统上的阻力,在开征遗产税之前,要做好宣传工作。从遗产税本身的纳税人、征税对象、税率等制度设计到遗产税对经济发展、社会稳定的意义,应尽量做到宣传内容全面深入,同时要采用多种方式,使更多的人能了解遗产税。宣传中尤其要强调遗产税将规定较高的起征点,所指向的是高收入者,以消除普通百姓的顾虑,避免一些公民拥有一定财产但未达到需交遗产税的规模,盲目地把财产转移到尚未开征遗产税或遗产税率较低的国家。
4.遗产税本身的技术问题。一是选择税制模式的问题。目前,采用什么样的税制开征遗产税是面临的一大问题。我国遗产税制模式的选择应考虑到我国的现实情况,绝大部分人赞同总遗产税制。总遗产税是指以被继承人的遗产总额为征收对象,税后遗产再分割给继承人。实行总遗产税制,征收简便,有利于降低征收成本,控制税源。但是,总遗产税制也有不足之处,它没有考虑到继承人的亲疏远近及具体经济收入状况,统一根据被继承人的遗产总额纳税且只有一个继承人时,若税率不高,即使征收了总遗产税,也难以分散财富,依然有可能发生富裕垄断问题,达不到所期望的公平作用。二是免征额问题。一方面,遗产税不可能采用低免征额来增加财政收入。因为这样会带来其调节个人收入分配,限制贫富悬殊的作用的弱化,使税负向低遗产继承群体转移,却无形中优待了高继承群体,有悖于开征遗产税的初衷。另一方面,遗产税也不可能选择很高的免征额。这样,会使税基过窄,与税收成本相抵之后,对增加财政收入就无多大意义了。故免征额与征收面确定得是否适合将直接决定着遗产税能否达到预期的经济作用。三是扣除和减免项目带来的问题。多数国家的遗产税法往往都列出了诸多的扣除与减免项目,这些规定是十分必要的,但同时也带来了一些需要解决的问题。首先,造成税基缩小,减少了财政收入。其次,纳税人可能利用某些减免和扣除项目逃避、偷漏遗产税。
由以上可以看出,目前在我国开征遗产税的阻力是比较大的,困难也是比较多的,我们要有足够的思想准备和相应的措施,妥善做好各项准备工作。
二、开征遗产税前解决问题的建议
纵观世界各国,凡是成功地开征了遗产税的国家和地区,除了具备严密的税收法规和税务机关的严格管理之外,无一例外同时具备两大特征:一是全社会范围内对遗产税的认可;二是与遗产税相配套的法律、法规比较健全。因此我国遗产税开征之前,应做到以下几点:
1.要做好宣传工作。利用各种形式进行宣传,使公众理解开征遗产税的意义,了解遗产税在调节社会财富分配、缓解贫富两极分化的矛盾、抑制高消费、矫正奢侈社会风气等方面的作用,从而增强对遗产税的认同意识。
2.要建立和健全与遗产税配套的有关法律制度和规定。第一,要建立个人收入申报制度和财产登记制度,使个人收入明晰化、规范化,达到有效的监控。一方面在加强对开征遗产税宣传的基础上,增强人们的纳税意识,促使纳税人主动向税务机关申报遗产数额,这样可以有效地降低征管成本。另一方面,充分发挥电脑与网络的作用,建立税务、银行、工商和公安等部门联合的个人财产征管信息系统,从而反映出个人所得税等相关税种的情况,个人收入与财产总量的变化等,使遗产的核实更为迅速、准确,同时就房地产管理机关、车船管理机关、专利机关、银行、保险、证券交易机构、工商行政管理部门、公证部门、公检法部门在遗产税征管上应履行的配套义务,作出明确的法律界定。第二,要修改“继承法”,使之与遗产税相衔接,应明确规定遗产的分割,必须在缴纳遗产税后进行。“继承法”中遗产范围规定,已不适应现代社会发展,应将以一定范围的公民所拥有的有价证券等金融资产、车辆及不动产、债权等也包括在内;“继承法”中关于遗嘱执行人的规定过于简单,各国大都将遗嘱执行人作为第一顺序的遗产税纳税人,目的是减少继承人、受遗嘱人分割遗产时的纠纷。所以,应明确遗嘱执行人的范围和职责,为确定遗产税纳税人提供依据;“继承法”关于通知事项的规定,应增加以下内容:继承开始后,遗嘱执行人、继承人应在法定期限内通知财产评估机构及税务机关按法律规定缴纳遗产税,未缴纳遗产税就擅自分割遗产的,应负法律责任。同时,知识产权法的修改,公民个人财产制度的立法,都是开征遗产税所必需的。
3.要建立专门的管理机构,以便对遗产价值进行客观估定。现在我国较为可行的是:由税务机关委托或指定制度健全、信誉良好的财产评估机构进行遗产价值的评估,凡此种评估业务除了必要的费用之外,不得以盈利为目的,尽量降低遗产税征税成本。同时,国家应重视个人财产评估制度的立法,待条件成熟时,则可以建立专门的个人财产评估机构。
4.在开征遗产税的同时,开征赠与税。赠与税是对财产所有者生前赠与他人的财产课征的税收。为了防止被继承人生前通过大量赠与而逃避遗产税,大多数征收遗产税的国家都同时征收赠与税,否则遗产的所有人可在生前将财产无偿转移给其继承人,遗产税就会落空。赠与税的征收方式可视具体情况而定,但其税率安排不应低于遗产税的税率。
通过这些配套措施的建立与完善,为遗产税的开征创造良好的前提条件和外部环境。
三、遗产税制的主要内容设计
1.纳税人。实行总遗产税,理论上的纳税人即为被继承人(死者),法定纳税人是遗嘱执行人或遗产管理人。由于遗产税是个国际性的税种,国际上通行的做法是采用属人主义和属地主义相结合的征税原则来确定纳税人具体的纳税义务,若被继承人为本国居民,则应就本国境内遗产征收遗产税。我国遗产税纳税人及其纳税义务也应采用国际通行的做法,以利于处理国际税收关系。
2.课税对象。课税对象是遗产总额减去各种扣除项目后的遗产净值。纳税人征税范围的遗产包括不动产、有形资产和无形资产,具体包括房屋产权、土地使用权、交通工具、生产资料、银行存款、有价证券、债权、知识产权中的财产权以及被继承人因死亡而获得的经济收益等,范围应尽量覆盖所有财产。同时为了防止被继承人通过生前赠与财产,逃避遗产税,应规定将被继承人死亡前五年内赠与的财产并入遗产总额征税。
3.扣除项目和免征额。遗产总额在税前应有一定的扣除,扣除项目包括:第一,被继承人生前依法应当缴纳的各项税款、罚款和滞纳金以及所欠债务(必须提供有效的证据以防偷税)。第二,丧葬费、墓地费(应规定最高限额以限制奢侈浪费和防止偷税)。第三,执行遗嘱及管理遗产的直接费用按实际发生额扣除。第四,公益捐赠按实际捐赠额扣除。
对于扣除与减免项目所带来的问题,应加强对社会捐款的管理,出台相关的规定。美国的做法值得借鉴:对慈善和公益事业捐赠的规模及比例进行限制,尤其是限制基金的用途,并且要求这种基金会每年进行税务申报,规定基金会的投资所得必须分配掉。
4.税率。为了限制私人财产的隔代积累以防止两极分化,遗产税应采用累进税率。档次不宜太多,并且拉开课税对象的级距,使高税率只适用于高额遗产,体现轻税负、合理负担的原则,同时也简化税制。拟定五级超额累进税率。
5.减免税。为了贯彻国家的保护国家文化遗产、鼓励发明创造等有关政策,遗产税还应规定有关减免税项目,以体现国家的支持、鼓励和照顾,如对遗产中文化艺术品、图书资料、被继承人自己创作或发明所获得的著作权、专利权及艺术品等免税;对生产经营性遗产,在继承人和遗产管理人保证在规定年限内不将其转化为消费性财产的前提下给予减征或免征遗产税或者允许部分支付税款等。
6.纳税期限。鉴于遗产税的特殊性,纳税期限可以稍长,可规定自被继承人死亡之日起的六个月为纳税申报期。由遗嘱执行人或遗产管理人(即纳税人)向当地税务机关申报死者的遗产(包括死亡前五年的赠与财产)情况,并提供各有关职能部门出具的证明资料,经税务机关核实后缴纳税款,遗产继承人取得税务机关发给的完税(免税)证明后才能分割遗产。对纳税人超过纳税期限不申报、申报不实或隐匿遗产等违章行为,应按“税收征管法”有关规定予以处罚。
7.立法权和财政归属。遗产税应根据统一税权的原则,立法权归中央,同时考虑到我国地方税收规模小,遗产税征收难度大,需要有关部门的紧密配合与协助,为了调动地方的积极性,应将遗产税划分地方税种,由地方税务机关负责征收管理,其收入划归地方财政收入。
参考文献:
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4.何振一.遗产税制设计中的诸要素抉择.财税体制政策研究文集.经济科学出版社,2000(1)
作者:崔雅琴 来源:《经济师》2004年第4期
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